O bunker — óleo combustível utilizado na propulsão de embarcações — tem tributação complexa no Brasil, com superposição de CIDE-Combustíveis, ICMS e PIS/Cofins, e múltiplas controvérsias sobre a incidência do ICMS quando o abastecimento ocorre em embarcações com destino ao exterior ou em operações de cabotagem. A LC 214/2025 deixou a tributação específica do bunker pendente de regulamentação pelo Comitê Gestor do IBS — criando uma janela de incerteza que o setor precisa monitorar de perto antes de 2027.
O combustível é o maior custo variável de uma embarcação — pode representar 40 a 60% do custo operacional de um navio de grande porte. A tributação incidente sobre o bunker no Brasil é uma das mais complexas do sistema, com três tributos federais, o ICMS estadual e questões abertas de imunidade nas exportações. Para armadores, operadores de cabotagem e fornecedores de bunker, entender essa tributação não é opção — é condição de sobrevivência econômica.
O que é bunker e quais os tipos utilizados na navegação
Bunker é o termo genérico para o combustível utilizado na propulsão de embarcações e no funcionamento de geradores e caldeiras a bordo. Os principais tipos, com suas classificações fiscais relevantes:
- HFO — Heavy Fuel Oil (Óleo Combustível Pesado): NCM 2710.19.2x — utilizado em grandes navios de carga, tanqueiros e bulk carriers. É o combustível de menor custo e maior volume no setor.
- MGO — Marine Gas Oil (Óleo Diesel Marítimo): NCM 2710.19.3x — utilizado em embarcações de apoio marítimo, PSVs, AHTSs e embarcações de cabotagem. Menor teor de enxofre.
- VLSFO — Very Low Sulfur Fuel Oil: substituto do HFO para conformidade com a norma IMO 2020 de redução de emissões. Classificação fiscal em debate.
- LNG — Gás Natural Liquefeito: combustível alternativo com crescente adoção. Tributação distinta, com regras específicas de CIDE e ICMS.
CIDE-Combustíveis: incidência, alíquotas e isenções para o setor
A CIDE-Combustíveis (Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico) foi instituída pela Lei 10.336/2001 e incide sobre a importação e a comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e álcool etílico combustível.
Para o bunker marítimo, a CIDE incide sobre a comercialização do óleo combustível e do diesel marítimo ao armador. As alíquotas são fixas por litro/m³ e variam conforme o produto — não são ad valorem. O produtor ou importador do combustível é o contribuinte, mas o encargo é economicamente repassado ao adquirente na formação do preço.
A isenção mais relevante para o setor está no art. 9° da Lei 10.336/2001: a CIDE não incide sobre os combustíveis destinados ao consumo por embarcações em tráfego internacional. Isso inclui navios que realizam viagens com destino ou origem no exterior — desde que comprovada a destinação internacional antes do abastecimento.
A isenção de CIDE para tráfego internacional depende de documentação prévia: o certificado de rota ou documento equivalente emitido pela Capitania dos Portos ou pela autoridade aduaneira, comprovando que o navio tem destino ao exterior. O abastecimento realizado sem essa documentação não qualifica para a isenção, mesmo que o navio efetivamente parta ao exterior depois. A fornecedora de bunker precisa guardar essa documentação para suportar a não incidência.
ICMS sobre bunker: o epicentro das controvérsias
O ICMS é o tributo mais contencioso na cadeia do bunker. A questão central é: quando o ICMS incide, quem é o sujeito ativo (qual estado tem competência), e quando há imunidade ou isenção?
Fornecimento de bunker a navios em tráfego internacional
A Constituição Federal (art. 155, §2°, X, "a") prevê imunidade de ICMS sobre operações destinadas ao exterior. A questão é se o fornecimento de bunker a um navio que vai partir para o exterior configura "operação destinada ao exterior" para fins da imunidade.
O STJ, no julgamento do REsp 1.421.781/MG e decisões posteriores, consolidou a tese de que o fornecimento de bunker a embarcação em tráfego internacional goza de imunidade de ICMS, com base no argumento de que o combustível integra o "processo produtivo" da operação de exportação de serviços de transporte. Essa posição foi confirmada na Súmula 469 do STJ.
A discussão prática: estados portuários (Rio de Janeiro, Espírito Santo, São Paulo, Santa Catarina) não aceitam passivamente essa imunidade e continuam autuando fornecedoras de bunker que não recolhem o ICMS nas operações internacionais. A defesa depende de documentação robusta comprovando o destino internacional da embarcação abastecida.
Fornecimento de bunker na cabotagem
Para navios em cabotagem — operações entre portos brasileiros, sem sair do território nacional — a imunidade de exportação não se aplica. O ICMS incide normalmente sobre o fornecimento de bunker. A questão é sobre o estado competente para cobrar o ICMS: o estado onde o combustível foi fisicamente entregue à embarcação, ou o estado do estabelecimento vendedor?
A LC 87/96 (Lei Kandir) estabelece que o ICMS incide no local do estabelecimento do fornecedor na saída da mercadoria. Mas quando a entrega ocorre a bordo, em âncora fora do porto, a "saída" ocorre na base de bunkerização — e o estado dessa base é o sujeito ativo. Estados disputam a base tributária quando as rotas de cabotagem cruzam múltiplas jurisdições.
| Situação | CIDE | ICMS | PIS/Cofins | Status jurisprudencial |
|---|---|---|---|---|
| Bunker para navio em tráfego internacional (com doc. comprobatória) | Isento | Imune (Súmula 469 STJ) | Alíquota zero (exportação de serviços) | Consolidado no STJ; estados resistem na prática |
| Bunker para navio em cabotagem | Incide | Incide — estado da base de bunkerização | Incide (regime não cumulativo) | Sem controvérsia de fundo; disputas sobre estado competente |
| Bunker para navio de apoio marítimo (E&P) | Incide | Controverso — tese de imunidade por integração ao E&P | Incide | Em litígio — TRFs divergem; aguarda STJ |
| Bunker para navio de pesca | Isenção específica para pescadores artesanais | Estados têm benefícios variados — verificar | Isenção para cooperativas de pesca | Fragmentado por estado e tipo de atividade |
A tese da imunidade do bunker para embarcações de apoio marítimo
Uma tese de impacto relevante, ainda sem posição consolidada, diz respeito ao fornecimento de bunker a PSVs, AHTSs e demais embarcações de apoio marítimo que servem plataformas de petróleo e gás offshore.
O argumento do setor: as embarcações de apoio marítimo integram o processo de exploração e produção de petróleo (E&P), que é uma atividade de exportação de commodities. O combustível fornecido a essas embarcações seria imune pelo mesmo fundamento do bunker para navios em tráfego internacional — estaria integrado à cadeia de exportação.
A Receita Federal e os estados contestam: as embarcações de apoio prestam serviços dentro do território nacional (plataformas na ZEE são consideradas extensão do território para fins tributários). O argumento da imunidade por "destinação ao exterior" não se aplica a operações completamente realizadas dentro do território brasileiro, ainda que em alto-mar.
Os TRFs têm decidido de forma divergente, e o tema aguarda definição no STJ. Para operadores de apoio marítimo com volume relevante de consumo de bunker, o potencial de recuperação de ICMS é expressivo — mas o ajuizamento precisa ser avaliado com análise do risco de modulação.
O que a reforma tributária (IBS/CBS) muda para o bunker
A LC 214/2025 criou o IBS e a CBS, mas deixou explicitamente para regulamentação posterior pelo Comitê Gestor do IBS e pela RFB o tratamento específico dos combustíveis e lubrificantes, inclusive o bunker marítimo. Isso cria uma zona de incerteza que o setor precisa acompanhar de perto.
O que se sabe até agora:
- A imunidade das exportações está preservada na EC 132/2023 — o bunker fornecido a navios em tráfego internacional continua imune ao IBS, pelo mesmo fundamento constitucional que sustenta a imunidade ao ICMS.
- A CIDE-Combustíveis não é afetada pela reforma — é uma contribuição de intervenção no domínio econômico, não um imposto sobre consumo; permanece no sistema tributário paralelo ao IBS/CBS.
- O regime de creditamento do IBS/CBS sobre bunker está pendente — armadores de cabotagem precisarão saber se o IBS pago na aquisição de bunker gera crédito dedutível nas operações sujeitas ao tributo. A não regulamentação gera risco de cumulatividade na cadeia.
- O split payment sobre o bunker — quando o pagamento pelo fornecimento de bunker for processado por meio eletrônico, o IBS será retido automaticamente. Para operadores que hoje utilizam o diferimento do ICMS como capital de giro, o impacto pode ser relevante.
Fornecedoras de bunker e operadores que consomem bunker em escala precisam protocolar consulta formal ao Comitê Gestor do IBS sobre o regime aplicável a partir de 2027. A consulta cria vinculação para a RFB e protege contra autuações retroativas quando a regulamentação específica vier. Aguardar passivamente pode resultar em recolhimento incorreto — para mais ou para menos — sem proteção jurídica.
Estratégia recomendada por perfil de operador
A atuação tributária na cadeia do bunker depende do papel do contribuinte:
Fornecedores de bunker (trading de combustíveis marítimos)
Mapear o portfólio de clientes por tipo de operação (tráfego internacional, cabotagem, apoio marítimo, pesca). Para cada categoria, definir o tratamento tributário aplicável e documentar adequadamente. Implementar processo de coleta de documentação comprobatória do destino internacional das embarcações abastecidas. Monitorar a regulamentação do IBS/CBS para combustíveis.
Armadores e operadores de cabotagem
Verificar se há ICMS pago sobre fornecimento de bunker para operações que deveriam ser imunes ou isentas — e calcular o potencial de recuperação dos últimos 5 anos. Para a transição ao IBS/CBS, negociar com fornecedores de bunker cláusulas contratuais que reflitam o tratamento tributário adequado à operação específica.
Operadores de apoio marítimo (PSV/AHTS)
Avaliar a tese de imunidade do ICMS sobre bunker para apoio marítimo em E&P. O cenário de êxito gera recuperação expressiva; o cenário de derrota mantém o status quo. A análise do risco, do volume recuperável e do momento processual (antes ou depois de eventual consolidação no STJ) é o dado determinante para a decisão de ajuizamento.
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💬 Falar no WhatsAppReferências
- CF/88 — Art. 155, §2°, X, "a": imunidade de ICMS nas exportações
- Lei 10.336/2001 — CIDE-Combustíveis: isenção para tráfego internacional
- LC 87/1996 (Lei Kandir) — ICMS: fato gerador, sujeito ativo, não incidência
- STJ — Súmula 469: imunidade de ICMS no fornecimento de combustível a embarcação em tráfego internacional
- STJ — REsp 1.421.781/MG e precedentes sobre bunker internacional
- EC 132/2023 — Imunidade das exportações ao IBS/CBS
- LC 214/2025 — IBS e CBS: pendência de regulamentação de combustíveis
- IMO 2020 — Regulamentação internacional sobre teor de enxofre no bunker
- CONFAZ — Convênios ICMS sobre combustíveis marítimos por estado
Este artigo tem caráter informativo e educativo. Não constitui parecer jurídico nem consultoria tributária. Cada caso possui características específicas que exigem análise individualizada por profissional habilitado.